Axel Witte
Das Warenlager spiegelt den Wert der zu einem bestimmten Zeitpunkt in der Apotheke vorhandenen Ware wider, angegeben zu Anschaffungskosten (Einkaufspreis). Das kann sein:
- der Listenpreis (Einkaufspreis gemäß Lauer-Taxe);
- der effektive Einkaufspreis (Netto-Netto-Preis = Listenpreis gekürzt um Rabatte und Skonti);
- in bestimmten Fällen ist es zudem üblich, eine weitere Bewertung der Bestände vorzunehmen, differenziert nach der sogenannten Gängigkeit der Ware.
Im Rahmen der jährlichen Inventur ist von einer Bewertung mit Gängigkeitsabschlägen abzuraten. Denn sie führt – bei gleichem Umfang des Warenlagers – zu einem niedrigeren Wert (oft um mehrere Tausend Euro). So eine Abwertung des Warenlagers wird bei Betriebsprüfungen, das zeigt die Praxis, von der Finanzverwaltung meist kaum noch akzeptiert. Die dann folgende Aberkennung der Abschläge beinhaltet zwar nur einen einmaligen Effekt, aber sie führt in dem Jahr der ersten Aberkennung zu einem Mehrergebnis.
Im Gegensatz zur jährlich wiederkehrenden Inventur ist es beim Kauf/Verkauf einer Apotheke üblich, den Wert des Warenlagers zu effektiven Einkaufspreisen zu ermitteln und die Bestände generell nach ihrer Gängigkeit zu bewerten. Denn ein Käufer ist nur bereit, für das Warenlager den Preis zu zahlen, den er auch über die üblichen Bezugswege hätte aufwenden müssen. Unverkäufliche Ware würde er gar nicht kaufen und schwerverkäufliche allenfalls mit Abschlag. Dafür haben sich in praxi folgende Kriterien herausgebildet: Unverkäuflich ist Ware, die in den letzten 18 Monaten nicht abverkauft wurde (Gängigkeitsabschlag 100%). Artikel, die sich länger als 12 Monate nicht umgeschlagen haben, bilden die schwerverkäufliche Ware. Hier wird der zu effektiven Einkaufspreisen ermittelte Wert mit einem Gängigkeitsabschlag von 50% belegt.
Inventuren
Als Kaufmann ist jeder Apotheker gemäß §240 HGB sowie §140 Abgabenordnung grundsätzlich zur Inventur verpflichtet. Das trifft zu:
- bei Gründung oder Übernahme eines Unternehmens,
- am Ende eines jeden Geschäftsjahres sowie
- bei Veräußerung oder Auflösung des Apothekenbetriebes.
Unter Inventur (des Umlaufvermögens) versteht man die körperliche Bestandsaufnahme der zu einem bestimmten Stichtag vorhandenen „Versorgungsware“ durch Zählen, Messen und Wiegen. Dabei sind alle im Warenlager vorhandenen Artikel (Vollständigkeitsprinzip) nach Menge und Preis zu erfassen und der Gesamtwert des Warenbestandes zu ermitteln. Die Inventurergebnisse müssen richtig, übersichtlich und verständlich dargestellt (Prinzip der Richtigkeit und Klarheit) und nachprüfbar dokumentiert werden – und zwar so, dass ein sachverständiger Dritter den in der Bilanz ausgewiesenen Wert nachvollziehen kann. Die Inventurlisten, auch als Datei, sind 10 Jahre (lesbar!) aufzubewahren.
Vom Grundsatz her kann die Inventur als Stichtagsinventur (an einem festgelegten Aufnahmetag) oder als permanente Inventur durchgeführt werden. Eine besondere Form der Inventur an einem Tag ist die zeitverschobene oder verlegte Inventur. Dabei erfolgt die körperliche Bestandsaufnahme an einem beliebigen Tag innerhalb der letzten drei Monate vor oder der ersten zwei Monate nach dem Bilanzstichtag. Bei Inventuren, die zeitversetzt realisiert werden, ist eine wertmäßige Umrechnung des Warenlagerwertes auf den Inventurstichtag notwendig.
Apotheken können die Stichtagsinventur selbst ausführen. Häufig bedienen sie sich spezieller Dienstleister. Aber auch dann ist eine kritische Durchsicht der Inventurlisten, die die Apotheke erhält, angeraten. Außerdem sollte der Apotheker für den Fall, dass er einen Dienstleister beauftragt hat, klären, ob bzw. wie die erhaltenen Einkaufskonditionen berücksichtigt wurden.
Apotheken arbeiten meist mit modernen Warenwirtschaftssystemen. Dabei ermöglicht das POS-System, dass die Apotheke zu jedem Zeitpunkt genau weiß, welche Artikel und wie viele Packungen zu welchen Preisen sich im Warenlager befinden und wie hoch der Wert des Warenlagers insgesamt ist. Das ist Voraussetzung dafür, dass die Apotheke eine permanente Inventur durchführen kann.
Die Anwendung der permanenten Inventur ist ebenfalls durch das HGB legitimiert. Der Vorteil ist, dass man das „lästige“ Zählen quasi scheibchenweise in frequenzschwache Zeiten verlagern kann. Auch für die permanente Inventur gilt: Jeder Artikel ist mindestens einmal pro Jahr zu zählen und es besteht eine Dokumentationspflicht (Aufbewahrungspflicht der Zähllisten mit den betreffenden Änderungsvermerken, Datum und Unterschrift des Mitarbeiters). Die Durchführung der permanenten Inventur ermöglicht es dann, dass direkt zum Bilanz-/Inventurstichtag der Wert des Warenlagers per Knopfdruck aus dem System abgerufen werden kann. Wichtig ist, dass die abgerufene Inventur im System gespeichert wird.
Ausgangsgröße für die Ermittlung des Wertes des Warenbestandes sind die Anschaffungskosten. Wird dafür der Listenpreis verwendet, sind in einem zweiten Schritt Abschläge vorzunehmen für Einkaufsvorteile wie Rabatte und Skonti. Welche Größenordnung dabei für die jeweilige Apotheke realistisch ist, sollte gemeinsam mit dem Steuerberater festgelegt werden. Denn dieser Abschlag ist nicht nur für den Warenlagerwert zum Bilanzstichtag relevant, sondern auch unterjährig. Nur nach der gleichen Methodik bewertete Bestände (Stetigkeitsprinzip) gewährleisten zutreffende Kennzahlen.
Der Wert des Warenlagers ist für den Wareneinsatz bzw. die Spanne der Apotheke von besonderer Bedeutung. Der Wareneinsatz entspricht dem Wareneinkauf, korrigiert um die Bestandsveränderung. Das heißt auch, für das Controlling und die Führung der Apotheke reicht es nicht aus, wenn der Wareneinsatz einmal jährlich zur Verfügung steht. Keine BWA erfüllt ihre Funktion als Führungsinstrument, wenn sie nur den Wareneinkauf enthält. Insofern ist es zwingend notwendig, die Höhe des Warenbestandes unterjährig (am Ende eines jeden Monats) zu ermitteln und in der laufenden Buchhaltung umzusetzen, d.h.: monatlich Buchung der Bestandsveränderung.
Wie wichtig es dabei ist, die Bestände auch nach dem gleichen Prinzip zu bewerten, veranschaulicht das Beispiel in der nachfolgenden Tabelle. Im Fall 1 wurde das Warenlager aufgrund der vorgenommenen Einstellungen im Inventurprogramm mit Gängigkeitsabschlägen bewertet. Das geschieht monatlich nicht, da der Warenlagerwert aus einem anderen Programm generiert wird. Im Fall 2 erfolgten keine Abschläge bei der Inventur.
Besonders groß ist der Fehler in den ersten Monaten des darauffolgenden Jahres, sodass quasi monatelang die BWA den Apotheker ob seiner guten Zahlen in Sicherheit wiegt und der realistische Wert der Kennzahlen, angefangen bei der Wareneinsatzquote über den Rohertrag bis hin zum Ertrag, erst mit der nächsten Inventur am Ende des Geschäftsjahres zutage tritt. De facto hätte man bei einer Wareneinsatzquote von 75,8% schon im Januar Handlungsbedarf erkennen müssen.
Inventuren sind nicht nur notwendiges Übel. Richtig eingesetzt, und das nicht nur zum Jahresende, sind sie ein wichtiges Instrument für die Apotheke. Entscheidend ist die Einhaltung der geltenden Prinzipien (vollständig, richtig, nachprüfbar, stetig). Eine permanente Inventur ist Voraussetzung dafür, dass das Warenwirtschaftssystem aussagekräftige und korrekte Informationen liefert und unterjährig, wenn die Bestandsveränderungen gebucht werden, zutreffende Kennzahlen für die Unternehmensführung zur Verfügung stehen. Das aber ist an die Einhaltung der Prinzipien der Inventuren gebunden. Nur so kann Handlungsbedarf (z.B. im Wareneinkauf, in der Kalkulation und im Preismarketing) rechtzeitig erkannt werden.
Aktueller Wirtschaftsdienst für Apotheker 2014; 39(24):7-7