Einkommensteuerliche Behandlung von Umbaukosten

Wer ein eigenes Gebäude zur Erzielung von Einkünften nutzt, kann damit in Zusammenhang stehende Instandsetzungs- und Modernisierungskosten regelmäßig steuermindernd geltend machen (Betriebsausgaben/Werbungskosten). Das Finanzamt prüft allerdings sehr genau, ob solche Ausgaben zu sofort abzugsfähigem Erhaltungsaufwand führen oder zu nachträglichen Herstellungskosten. Letztere können lediglich sukzessive im Wege der Abschreibung berücksichtigt werden. Für die zutreffende steuerliche Beurteilung der Kosten kommt es insbesondere auf die Art der „Baumaßnahmen“ an.

Hinweis: Da eine sofortige Steuerminderung zu einer erheblichen finanziellen Entlastung führen kann, sollte zumindest im Vorfeld von größeren Maßnahmen durch den steuerlichen Berater frühzeitig geprüft werden, ob die Ausgaben (voraussichtlich) zu nachträglichen Herstellungskosten oder zu Erhaltungsaufwendungen führen. Hier lauern gleich mehrere „Steuerfallen“!

Nach §255 Absatz 2 Handelsgesetzbuch führen Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen grundsätzlich unabhängig von ihrer Höhe zu Herstellungskosten, wenn dadurch das Gebäude erweitert wurde. Die Vorgaben des Handelsgesetzbuchs gelten insoweit nicht nur für bilanzierende Gewerbetreibende (z.B. Apothekeninhaber), sondern auch im Bereich der „privaten“ Einkünfte, insbesondere aus Vermietung und Verpachtung.

Eine Gebäudeerweiterung, deren Kosten „lediglich“ im Wege der Abschreibung absetzbar sind, liegt insbesondere in folgenden Fällen vor:

• Anbau,
• Aufstockung,
• Vergrößerung der Nutzfläche,
• Substanzmehrung (ohne Nutzflächenvergrößerung),
• Einbau von Bestandteilen, die bislang nicht vorhanden waren.

Vor diesem Hintergrund könnte bereits der (erstmalige) Einbau einer Alarmanlage, eines Kamins oder einer Sonnenmarkise zu nachträglichen Herstellungskosten aufgrund Substanzmehrung führen.

Erfüllen die neuen Gebäudeteile allerdings (lediglich) die Funktion der bisher bereits vorhandenen Gebäudeteile, liegt in der Regel keine zu Herstellungskosten führende Substanzmehrung, sondern sofort abziehbarer Erhaltungsaufwand vor.

Hinweis: Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs kann aber z.B. der Anbau eines neuen Treppenhauses zur Beseitigung eines bauordnungswidrigen Zustands zu nachträglichen Herstellungskosten führen, selbst wenn zuvor eine „funktionsfähige“ Treppe vorhanden war¹⁾. Im Streifall wurde allerdings auch die nutzbare Fläche des Gebäudes durch den Anbau erweitert.

Nachträgliche Herstellungskosten können auch dann vorliegen, wenn betrieblich genutzte Räumlichkeiten nach der Baumaßnahme besser nutzbar sind. Insoweit wird nicht nur auf eine reine Substanzmehrung abgestellt, sondern auch die Funktion des Objekts vor und nach der „Modernisierung“ beurteilt. So führt mitunter bereits der Einbau von Trennwänden (ohne Vergrößerung der Nutzfläche) zu Herstellungskosten, wenn sie eine zusätzliche Funktion erfüllen und die Räumlichkeiten dadurch besser auf die betrieblichen Bedürfnisse zugeschnitten sind.

Hinweis: Nach Ansicht des Finanzgerichts Sachsen-Anhalt ist bei unterschiedlich genutzten Gebäudeteilen bei „Erweiterungen“ nicht auf die Nutzfläche des gesamten Objekts abzustellen, sondern auf den jeweiligen Gebäudeteil, der steuerrechtlich ein eigenes Wirtschaftsgut bildet²⁾. Als eigenständige Wirtschaftsgüter kommen insbesondere eigenbetrieblich, fremdbetrieblich, für eigene Wohn- zwecke und für fremde Wohnzwecke genutzte Räumlichkeiten in Betracht!

Klassische Erhaltungsaufwendungen können auch in der Summe dazu führen, dass insgesamt nachträgliche Herstellungskosten vorliegen. Dies ist insbesondere bei einer wesentlichen Verbesserung des Gebäudezustands der Fall. Die Finanzverwaltung prüft dies anhand der (vier) zentralen Ausstattungsmerkmale wie Heizung, Sanitärinstallationen, Elektroinstallationen und Fenster.

Führt ein Bündel von Baumaßnahmen bei mindestens drei der vier Bereiche zu einer Erhöhung des bisherigen Standards, werden die Erhaltungsaufwendungen in Herstellungskosten umqualifiziert³⁾.

Schließlich ist noch eine weitere Steuerfalle zu beachten, aufgrund derer (eigentlich) sofort abzugsfähige Erhaltungsaufwendungen in nur über die Abschreibung begünstigte Herstellungskosten umqualifiziert werden: der sog. anschaffungsnahe Aufwand!

Hier prüft die Finanzverwaltung, ob innerhalb von drei Jahren nach der Anschaffung eines bebauten Grundstücks Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen durchgeführt werden, deren Nettokosten 15 % der Gebäudeanschaffungskosten übersteigen⁴⁾. Ist dies der Fall, sind die entsprechenden „Erhaltungsmaßnahmen“ nicht mehr sofort abzugsfähig, sondern werden nur über die Abschreibung berücksichtigt⁵⁾.

Hinweis: Aufwendungen für Erweiterungen im Sinne des §255 Absatz 2 des Handelsgesetzbuchs sowie Aufwendungen für Erhaltungsarbeiten, die jährlich üblicherweise anfallen, bleiben bei der Prüfung der 15%-Grenze außen vor.

¹⁾ Vgl. Urteil vom 24. September 2009, Aktenzeichen IV B 126/08.

²⁾ Vgl. Urteil vom 25. September 2014, Aktenzeichen 6 K 1326/11.

³⁾ Vgl. ausführlich AWA-Ausgabe Nr. 19 vom 1. Oktober 2012, Seite 18 und 19.

⁴⁾ Vgl. § 6 Absatz 1 Nr. 1a Einkommensteuergesetz.

⁵⁾ Vgl. ausführlich AWA-Ausgabe Nr. 1 vom 1. Januar 2008, Seite 18 und 19.