Umsatzsteuerbefreiung für Medikamentenabgabe möglich?

In Deutschland unterliegt die Abgabe (Lieferung) von Medikamenten der Umsatzsteuer, eine gesonderte Befreiung von der Umsatzsteuerpflicht ist grundsätzlich nicht vorgesehen. Umsatzsteuerfrei sind allerdings die Heilbehandlungen von Ärzten im Bereich der Humanmedizin. Ebenso befreit sind Krankenhausbehandlungen und ärztliche Heilbehandlungen sowie damit eng verbundene Umsätze, wenn sie (u.a.) von Einrichtungen des öffentlichen Rechts, zugelassenen Krankenhäusern, Zentren für ärztliche Heilbehandlung und Diagnostik erbracht werden.

Von der Umsatzsteuerbefreiung werden bislang auch Krebsbehandlungen in Krankenhäusern einschließlich der dabei erfolgten Medikamentenabgabe erfasst, sofern es sich um eine stationäre Behandlung handelt. Dagegen sieht die Finanzverwaltung bei ambulanten Behandlungen nur die Behandlung selbst, nicht aber auch die Lieferung derartiger Medikamente für ambulante Behandlungen als umsatzsteuerfrei an¹⁾.

Nach einem langjährigen Verfahren mit zwischenzeitlicher Einschaltung des Europäischen Gerichtshofs hat der Bundesfinanzhof mit Urteil vom 24. September 2014²⁾ entschieden, dass die Verabreichung von Zytostatika im Rahmen einer ambulant in einem Krankenhaus durchgeführten ärztlichen Heilbehandlung, die dort individuell für den einzelnen Patienten in einer Apotheke dieses Krankenhauses hergestellt werden, umsatzsteuerfrei ist. Zur Begründung wird darauf verwiesen, dass die Medikamentenlieferung in solchen Fällen ein eng mit der Krankenhausbehandlung verbundener Umsatz ist.

Die Entscheidung hat in der Praxis der Krankenhäuser erwartungsgemäß bereits für Wirbel gesorgt, insbesondere, weil die Kostenträger umgehend dazu übergegangen sind, Rückzahlungen von angeblich zu viel bezahlter Umsatzsteuer zu fordern oder gar einzuklagen.

Hinweis: Zwar gilt das Urteil bislang nur für den entschiedenen Einzelfall (Klinikum Dortmund), die Krankenkassen klagen aber schon im Vorfeld gegen Krankenhäuser mit vergleichbaren Therapiestrukturen, weil sie eine Verjährung der Vorjahre befürchten – und damit den Verlust von womöglich vielen Millionen Euro.

Bislang wird wohl allgemein davon ausgegangen, dass die Abgabe von Medikamenten nur dann Teil einer umsatzsteuerfreien Krankenhausbehandlung bzw. ein damit eng verbundener Umsatz sein kann, wenn sie durch die Krankenhausapotheke erfolgt. Dies kann man nicht zuletzt aus der früheren Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs folgern, nach der die Lieferung von Medikamenten einer Krankenhausapotheke an ein anderes Krankenhaus nicht als „eng verbundener“ Umsatz umsatzsteuerfrei ist. Insofern erscheint es auch folgerichtig, dass Medikamentenlieferungen von öffentlichen Apotheken, die für eine ambulante (oder stationäre) Krankenhausbehandlung eingesetzt werden, nicht von der Umsatzsteuer befreit sind.

Ob die Lieferung von Medikamenten durch Nicht-Krankenhausapotheken wirklich immer umsatzsteuerpflichtig ist, wurde jetzt in der umsatzsteuerlichen Fachliteratur infrage gestellt³⁾. Nach einer Auswertung der jüngeren Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs kommt der Autor zu dem Ergebnis, dass sich eine Umsatzsteuerbefreiung für Medikamentenlieferungen ergeben könnte, wenn sie als Nebenleistungen zu der umsatzsteuerfreien Hauptleistung „ärztliche Heilbehandlung“ anzusehen sind. Dazu muss man wissen, dass im Umsatzsteuerrecht Nebenleistungen das Schicksal der Hauptleistung teilen. Soll heißen: Fällt die Hauptleistung unter eine Umsatzsteuerbefreiung (z.B. Heilbehandlung), gilt dies auch für damit in Zusammenhang stehende Nebenleistungen (z.B. Medikamentenlieferung).

Nach der oben zitierten Entscheidung des Bundesfinanzhofs kann es grundsätzlich keine Zweifel mehr daran geben, dass eine Zusammenfassung zweier Leistungen zu einer einheitlichen Haupt- und Nebenleistung im umsatzsteuerlichen Sinne auch dann erfolgen kann, wenn verschiedene Leistungserbringer am Werk sind (z.B. Arzt und Apotheke)⁴⁾. Dies könnte zumindest immer dann möglich sein, wenn ein Medikament anlässlich einer ärztlichen Therapie zwar dem Patienten geliefert, aber aufgrund der individuellen Verabreichung durch den Arzt persönlich so eng mit der medizinischen Leistung verbunden ist, dass sich die Steuerbefreiung auch auf die Lieferung erstreckt.

Hinweis: Vor diesem Hintergrund wird es für möglich gehalten, dass auch bei Therapieformen wie Spritzenkuren, beispielsweise bei der Verabreichung von Hyaluronsäure, Traumeel-Spritzenkuren zur Arthrosebehandlung, ärztlich verabreichten Medivitan-Aufbaukuren oder Spritzenkuren zur Hyposensibilisierung, das jeweilige Medikament umsatzsteuerfrei an den Patienten abgegeben werden kann – wohl auch unabhängig davon, ob die Behandlung im Krankenhaus oder in einer Arztpraxis erfolgt!

Soweit Apotheker imstande sind, aus ihrer Warenwirtschaft Lieferungen zu identifizieren, die als unselbstständige Nebenleistungen zu ärztlichen Behandlungen in Betracht kommen, könnte hier nennenswertes Potenzial für Umsatzsteuerrückerstattungen liegen. Dieses müsste man sich allerdings bei der derzeitigen Weisungslage vor Gericht erstreiten – freilich mit ungewissem Ausgang! Insofern sollte die Thematik mit dem steuerlichen Berater intensiv erörtert und bei Abgabe entsprechender Umsatzsteuererklärungen der Finanzverwaltung gegenüber offen kommuniziert werden.

¹⁾ Vgl. Abschnitt 4.14.6 Absatz 3 Nr. 4 Umsatzsteuer-Anwendungserlass.

²⁾ Aktenzeichen V R 19/11.

³⁾ Vgl. Damaschke, Der Umsatz-Steuerberater Mai 2015, Seite 132 ff.

⁴⁾ Vgl. Damaschke, Der Umsatz-Steuerberater Mai 2015, Seite 132 ff.