Möglichkeiten und Handlungsempfehlungen

In der Praxis finden sich vor allem folgende Varianten an Gutscheinen und Prämiensystemen:

Zunächst bietet wohl jede Apotheke ihren Kunden die Möglichkeit, Warengutscheine z.B. als Geburtstags- oder Weihnachtsgeschenke entgeltlich zu erwerben. Auch wenn Sie das Geld bereits in der Kasse haben, stellt dieser Vorgang zunächst noch keinen steuerpflichtigen Umsatz dar. Dazu führt erst die Einlösung des Gutscheins gegen die Ware.

Legen Sie sich für das Handling solcher Gutscheine am besten in Ihrem Warenwirtschaftssystem (WWS) die Vorgänge „Verkauf Gutschein“ als Einnahme und „Einlösung Gutschein“ als Ausgabe an, sodass diese auf dem Tagesabschlussbon („Z-Bon“) mit dem entsprechenden Betrag separat erscheinen. Der Verkaufsvorgang im Zusammenhang mit der Gutscheineinlösung ist dann ungekürzt als Kassenumsatz zu erfassen.

Andernfalls würden die zum Bilanzstichtag ausgegebenen, aber noch nicht eingelösten Gutscheine fälschlich als Umsatz ausgewiesen, den Sie sowohl in der Einkommen- als auch der Umsatzsteuer unzutreffend versteuern würden. Vielmehr sind die noch nicht eingelösten Gutscheine aber eine Verbindlichkeit am Bilanzstichtag.

Sofern Ihr WWS nicht über eine Gutscheinverwaltung (evtl. als Zusatzmodul) verfügt, müssten Sie über die herausgegebenen und zum Bilanzstichtag noch nicht eingelösten Gutscheine entsprechende Aufzeichnungen führen und diese zur Bilanzerstellung Ihrem Steuerberater übergeben.

Wenn Sie Bonuspunkte oder Taler vergeben, dann sind diese gewissermaßen als unentgeltliche Gutscheine und im Zusammenhang mit der Abgabe von Waren als ein mittelbarer Rabatt zu betrachten. Falls derartige Rabatte an die Abgabe von Rx-Arzneimitteln gekoppelt sind, liegt spätestens mit der Ergänzung in §7 Heilmittelwerbegesetz von 2013 ein eindeutiger Verstoß gegen die arzneimittelrechtlichen Preisvorschriften vor. Diese Bestimmungen sind nur dann nicht verletzt, wenn beim Erhalt von Bonuspunkten oder Talern keine direkte Kopplung an den Preis des Rx-Arzneimittels vorliegt – etwa für lange Wartezeiten oder bei Nichtvorrätigkeit des verordneten Arzneimittels. Der Wert eines Bonuspunktes oder Talers, der dann an den Kunden vergeben wird, sollte einen Wert von 1 € nicht überschreiten.

Auch für zum Bilanzstichtag noch nicht eingelöste Bonuspunkte oder Taler musste nach einem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) aus dem Jahr 1968 – zu Rabattmarken – eine Verbindlichkeit gebildet und mangels Gewissheit über die von den Kunden später tatsächlich noch eingelösten Bonuspunkte oder Taler als Rückstellung ausgewiesen werden. Der Finanzverwaltung zufolge konnte dabei pauschal ein Wert in Höhe von 15% des Wertes der in den letzten zwölf Monaten vor dem Bilanzstichtag ausgegebenen Bonuspunkte oder Taler angesetzt werden.

Allerdings ist die Finanzverwaltung nach einem BFH-Urteil aus dem Jahr 2012 nunmehr der Auffassung, dass eine Rückstellung nicht mehr zulässig ist (vgl. H 5.7 Abs. 5 Einkommensteuerrichtlinien, Hinweis zu „Gutscheinen“), obwohl sich dieses Urteil nur auf Dienstleistungen (und nicht auf Warenlieferungen) bezog. Zudem finden sich auch Fachmeinungen, die eine Rückstellung aufgrund von §5 Abs. 2a Einkommensteuergesetz (EStG) für nicht zulässig erachten. Klären Sie daher die Bildung einer Rückstellung mit Ihrem Steuerberater ab.

Sobald der Kunde eine bestimmte Anzahl an Bonuspunkten oder Talern gesammelt hat, löst er diese in den meisten Fällen beim nächsten Einkauf in der Apotheke gegen einen festen Rabattbetrag (z.B. 5 oder 10 €) ein. Dies stellt eine Umsatzminderung dar, da ein Zusammenhang mit zuvor getätigten Umsätzen gegeben ist. Die gewährten Rabatte werden in den WWS-Daten gespeichert und im Rahmen von Betriebsprüfungen auch gerne auf überdurchschnittlich hohe Werte hin untersucht. Ob und in welcher Höhe Sie Rabatte vergeben, liegt dabei in Ihrer freien unternehmerischen Entscheidung und stellt per se keinen Grund für eine Umsatzhinzuschätzung seitens des Finanzamtes dar. Dokumentieren Sie aber als Nachweis die Rabatteinlösungen, indem Sie das entsprechende Bonusheft bzw. einen vom Kunden unterschriebenen Beleg aufbewahren.

Darüber hinaus kann Ihr Bonussystem auch anhand der in den WWS-Daten enthaltenen – in der Regel glatten – Rabattbeträge plausibilisiert werden. Dokumentiert werden sollte in diesem Zusammenhang auch die kostenlose Abgabe von Waren, z.B. bei Kundenzugaben oder Naturalrabattaktionen („Kaufe 3 – Zahle 2“ o.Ä.). Hier wird für den kostenlos abgegebenen Artikel im WWS ein Rabatt in Höhe von 100% erfasst.

Können die gesammelten Bonuspunkte oder Taler jedoch gegen Sachprämien aus einem „Geschenkekatalog“ eingetauscht werden, die die Apotheke zuvor zu diesem Zweck erworben hat, liegt kein Zusammenhang mit zuvor getätigten Umsätzen und somit auch keine Umsatzminderung mehr vor (Europäischer Gerichtshof, Urteil vom 27.04.1999, Aktenzeichen: C-48/97). Dafür ist der Kauf der Prämien als Werbekosten mit Vorsteuerabzug steuerlich abzugsfähig.

Liegen die Anschaffungskosten einer einzelnen Prämie über 35 € (netto ohne MwSt.), entsteht mit der Übergabe an den Kunden die auf diese Prämie entfallende Umsatzsteuer. Sie ist an das Finanzamt abzuführen. Für die korrekte Erfassung in der Buchhaltung werden daher Angaben über derartige Prämien benötigt.

Das Gleiche gilt im Übrigen auch für

• Gewinne bei einem von der Apotheke veranstalteten Preisausschreiben und
• Prämien bei der erstmaligen Vergabe von Kundenkarten.

Hinzuweisen ist in diesem Zusammenhang darauf, dass es sich bei diesen Sachprämien steuerlich nicht um „Geschenke“ handelt. Diese nämlich würden eine Unentgeltlichkeit voraussetzen, also ohne eine Gegenleistung erbracht werden. Für den Erhalt der Sachprämie wurden aber vom Kunden zuvor entsprechende Einkäufe bei Ihnen getätigt, womit eine Gegenleistung des „Beschenkten“ vorliegt. Damit sind auch Sachprämien über 35 € als Betriebsausgabe abzugsfähig und unterliegen nicht der Abzugsbeschränkung des EStG.

In der Praxis kommen auch Fälle vor, in denen die Kunden ihre in der Apotheke erhaltenen Bonuspunkte oder Taler gegen eine Dienstleistung einlösen können. Dabei lässt sich unterscheiden in Dienstleistungen

• der Apotheke selbst (z.B. eine Blutwertebestimmung) und
• eines externen Unternehmens (z.B. eine Autowäsche bei einer Partner-Tankstelle oder eine Behandlung in einem benachbarten Kosmetikstudio).

Hierbei sind vor allem umsatzsteuerliche Aspekte von Bedeutung: Eine durch die Apotheke (aus unternehmerischen Gründen) unentgeltlich erbrachte Dienstleistung an den Kunden unterliegt nicht der Umsatzsteuer.

Anders verhält es sich bei extern erbrachten Dienstleistungen: Hier ist es deswegen wünschenswert, dass der Partner eine ordnungsgemäße Rechnung mit Ausweis der Umsatzsteuer ausstellt. Dies lässt sich am einfachsten erreichen, indem er Gutscheine über die konkret bezeichnete Dienstleistung an die Apotheke verkauft, die diese den Kunden anschließend als Bonusprämie überreichen kann. Wenn die Gutscheine dann nur im Ladengeschäft des Partners eingelöst werden können, stellt ihr Kauf steuerlich eine Anzahlung dar. Damit unterliegt bereits er der Umsatzsteuer – und nicht erst die Einlösung. Die Apotheke kann dann aus dem Kauf der Gutscheine auch die Vorsteuer geltend machen.

Ralf Dreczko, Dipl.-Kfm., ECOVIS Grieger Mallison Potsdam Steuerberater, 14467 Potsdam, E-Mail: ralf.dreczko@ecovis.com